第三节  外币财务报表折算

　　一、境外经营财务报表的折算

　　（一）折算方法

　　1.资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。

　　2.利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率折算；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。

　　3.按照上述规定折算产生的外币财务报表折算差额，在资产负债表中所有者权益项目下单独列示。

　　【例21-14】国内甲公司的记账本位币为人民币，该公司在境外有一子公司乙公司，乙公司确定的记账本位币为美元。根据合同约定，甲公司拥有乙公司70%的股权，并能够对乙公司的财务和经营政策施加重大影响。甲公司采用当期平均汇率折算乙公司利润表项目。乙公司的有关资料如下：

　　20×7年12月31日的汇率为1美元=7.7元人民币，20×7年的平均汇率为1美元=7.6元人民币，实收资本、资本公积发生日的即期汇率为1美元=8元人民币，20×6年12月31日的股本为500万美元，折算为人民币为4 000万元；累计盈余公积为50万美元，折算为人民币为405万元，累计未分配利润为120万美元，折算为人民币为972万元，甲、乙公司均在年末提取盈余公积。

　　报表折算见表21-1、表21-2和表21-3。

　　表21-1

　　利 润 表

　　（20×7年）　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 单位：万元

　　项 目期末数（美元）　　折算汇率折算为人民币金额

　　营业收入　　2 000　　7.6　　15 200

　　减：营业成本　　1 500　　7.6　　11 400

　　营业税金及附加　　40　　7.6　　304

　　管理费用　　100　　7.6　　760

　　财务费用　　10　　7.6　　76

　　加：投资收益　　30　　7.6　　228

　　二、营业利润　　380　　　　2 888

　　加：营业外收入　　40　　7.6　　304

　　减：营业外支出　　20　　7.6　　152

　　三、利润总额　　400　　　　3 040

　　减：所得税费用　　120　　7.6　　912

　　四、净利润　　280　　　　2 128

　　五、每股收益

　　表21-2

　　所有者权益变动表

　　20×7年度 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　单位：万元

　　实收资本　 　盈余公积未分配利润外币报表折算差额股东权益合计

　　美元折算汇率人民币美元折算汇率人民币美元人民币　　人民币

　　一、本年年初余额500　8400050　　405120972　　5 377

　　二、本年增减变动金额

　　（一）净利润　　　　　　　　　　　　2802 128　　2 128

　　（二）直接计人所有者权益的利得和损失　　　　　　　　　　　　　　　　　　-210

　　其中：外币报表折算差额　　　　　　　　　　　　　　　　-210-210

　　（三）利润分配　　　　　　　　　　　　　　　　　　-1 520

　　1.提取盈余公积　　　　　　70　7.6532-70-532　　　　0

　　2.对股东的分配　　　　　　　　　　　　-200-1520　　-1 520

　　三、本年年末余额500　84000120　　9371301 048-2105 775

　　当期计提的盈余公积采用当期平均汇率折算，期初盈余公积为以前年度计提的盈余公积按相应年度平均汇率折算后金额的累计，期初未分配利润记账本位币金额为以前年度未分配利润记账本位币金额的累计。

　　表21-3

　　资产负债表

　　20×7年2月31日　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　单位：万元

　　资 产期末数 （美元）折算汇率折算为人民币金额负债和股东权益期末数 （美元）折算汇率折算为人民币金额

　　流动资产：　　　　　　　流动负债：

　　货币资金　　90　7.7　　693　短期借款　　45　7.7　　346.5

　　应收账款　　190　7 7　　1 463　应付账款　　285　7.7　　2 194.5

　　存货　　240　7.7　　1 848其他流动负债　　110　7.7　　847

　　其他流动资产　　150　7.7　　1 155流动负债合计　　440　　　3 388

　　流动资产合计　　670　　　5 159非流动负债：

　　非流动资产：　　　　　　长期借款　　140　7 7　　1 078

　　长期应收款　　120　7.7　　924　应付债券　　80　7.7　　616

　　固定资产　　550　7.7　　4 235其他非流动负债　　90　7.7　　693

　　在建工程　　80　7.7　　616非流动负债合计　　310　　　2 387

　　无形资产　　50　7 7　　385　负债合计　　750　　　5 775

　　其他非流动资产　　30　7.7　　231　股东权益：

　　非流动资产合计　　830　　　6 391　股本　　500　8　　4 000

　　盈余公积　　120　　　　937

　　未分配利润　　130　　　　1 048

　　外币报表折算差额　　　　　　-210

　　股东权益合计　　750　　　　5 775

　　资产总计　　1 500 　　　　　　11 550 　　负债和股东权益总计　　1 500　　　　11 550

　　（二）特殊项目的处理

　　1.少数股东应分担的外币财务报表折算差额，应并入少数股东权益。

　　2.企业编制合并财务报表涉及境外经营的，如有实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目，因汇率变动而产生的汇兑差额，也应列入所有者权益“外币报表折算差额”项目；处置境外经营时，计入处置当期损益。

　　二、境外经营的处置

　　企业在处置境外经营时，应当将资产负债表中所有者权益项目下列示的、与该境外经营相关的外币财务报表折算差额，自所有者权益项目转入处置当期损益；部分处置境外经营的，应当按处置的比例计算处置部分的外币财务报表折算差额，转入处置当期损益。

　　【例21-15】甲股份有限公司（本题下称“甲公司”）为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。甲公司以人民币作为记账本位币，外币业务采用业务发生时的市场汇率折算，按月计算汇兑损益。

　　（1）甲公司有关外币账户2008年3月31日的余额如下：

　　项目外币账户余额（万美元）汇率人民币账户余额（万元人民币）

　　银行存款8008.0 6400

　　应收账款4008.0 3200

　　应付账款2008.0 1600

　　长期借款10008.0 8000

　　（2）甲公司2008年4月份发生的有关外币交易或事项如下。

　　要求：（1）编制甲公司4月份与外币交易或事项相关的会计分录。

　　①4月3日，将100万美元兑换为人民币，兑换取得的人民币已存入银行。当日市场汇率为1美元=8.0元人民币，当日银行买入价为1美元=7.9元人民币。

　　【答案】

　　借：银行存款—人民币户                  790

　　财务费用—汇兑差额                   10

　　贷：银行存款—美元户    （100×8）         800

　　②4月10日，从国外购入一批原材料，货款总额为400万美元。该原材料已验收入库，货款尚未支付。当日市场汇率为1美元=7.9元人民币。另外，以银行存款支付该原材料的进口关税500万元人民币，增值税537.2万元人民币。

　　【答案】

　　借：原材料                                3660（3160+500）

　　应交税费—应交增值税（进项税额）       537.2

　　贷：应付账款—美元户   （400×7.9）          3160

　　银行存款—人民币户                        1037.2

　　③4月14日，出口销售一批商品，销售价款为600万美元，货款尚未收到。当日市场汇率为1美元=7.9元人民币。假设不考虑相关税费。

　　【答案】

　　借：应收账款—美元户  （600×7.9）    4740

　　贷：主营业务收入                              4740

　　④4月20日，收到应收账款300万美元，款项已存入银行。当日市场汇率为1美元=7.8元人民币。该应收账款系2月份出口销售发生的。

　　【答案】

　　借：银行存款—美元户  （300×7.8）   2340

　　财务费用—汇兑差额                 60

　　贷：应收账款—美元户   （300×8.0）         2400

　　⑤4月25日，以每股10美元的价格（不考虑相关税费）购入美国杰拉尔德公司发行的股票10000股作为交易性金融资产，当日市场汇率为1美元=7.8元人民币。

　　【答案】

　　借：交易性金融资产—成本（10×1×7.8）     78

　　贷：银行存款—美元户   （10×1×7.8）       78

　　⑥4月30日，计提长期借款第一季度发生的利息。该长期借款系2008年1月1日从中国银行借入的外币专门借款，用于购买建造某生产线的专用设备，借入款项已于当日支付给该专用设备的外国供应商。该生产线的土建工程已于2007年10月开工。该外币借款金额为1000万元，期限2年，年利率为4%，按季计提借款利息，到期一次还本付息。该专用设备于3月20日验收合格并投入安装。至2008年4月30日，该生产线尚处于建造过程中。

　　【答案】

　　计提外币借款利息=1000×4%×3/12=10万美元

　　借：在建工程                              77

　　贷：长期借款            （10×7.7 ）         77

　　⑦4月30日，美国杰拉尔德公司发行的股票的市价为11美元。

　　⑧4月30日，市场汇率为1美元=7.7元人民币。

　　（2）填列甲公司2008年4月30日外币账户发生的汇兑差额（请将汇兑差额金额填入给定的表格中；汇兑收益以“+”表示，汇兑损失以“-”表示），并编制汇兑差额相关的会计分录。

　　外币账户4月30日汇兑差额（单位：万元人民币）

　　银行存款（美元户）

　　应收账款（美元户）

　　应付账款（美元户）

　　长期借款（美元户）

　　【答案】

　　外币账户4月30日汇兑差额（单位：万元人民币）

　　银行存款（美元户） -239

　　应收账款（美元户） -150

　　应付账款（美元户） ＋140

　　长期借款（美元户） ＋300

　　银行存款账户汇兑差额=（800-100+300-10）×7.7-（6400-800+2340-78）=-239万元

　　应收账款账户汇兑差额=（400+600-300）×7.7-（3200+4740-2400）=-150万元

　　应付账款账户汇兑差额=（200+400）×7.7-（1600+3160）=-140万元

　　长期借款账户汇兑差额=（1000+10）×7.7-（8000+77）=-300万元

　　借：应付账款—美元户         140

　　财务费用—汇兑差额       249

　　贷：银行存款—美元户             239

　　应收账款—美元户             150

　　借：长期借款—美元户         300

　　贷：在建工程                     300

　　（3）计算2008年4月30日交易性金融资产应确认的公允价值变动损益并编制相关会计分录。

　　【答案】

　　2008年4月30日交易性金融资产的公允价值=11×1×7.7=84.7万元

　　借：交易性金融资产—公允价值变动  6.7 （84.7-78）

　　贷：公允价值变动损益                  6.7

　　（4）计算2008年4月份产生的汇兑差额及计入当期损益的汇兑差额。

　　【答案】

　　2008年4月份产生的汇兑差额=239+150-140+10+60-300=19万元

　　2008年4月份计入当期损益的汇兑差额=239+150-140+10+60=319万元。